长期股权投资减值及处置核算

    三、长期股权投资减值及处置核算

    (一)长期股权投资减值准备的核算

    我国《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定:按照成本法核算的、在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的长期股权投资,其减值应当按照《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》处理;其他按照该准则核算的长期股权投资,其减值应当按照《企业会计准则第8号——资产减值》处理。

    资产负债表日,企业根据资产减值或金融工具确认和计量准则确定长期股权投资发生减值的,按应减记的金额,借记“资产减值损失”科目,贷记“长期股权投资减值准备”科目。资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回。处置长期股权投资时,应同时结转已计提的长期股权投资减值准备。

    【例6-19】　2008年C公司发生巨额亏损,2008年末甲公司对C公司的投资按当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值为740万元,长期投资的账面价值为830万元,甲公司需计提90万元减值准备。

    甲公司会计处理如下:

    借:资产减值损失　　　90

    　 贷:长期股权投资减值准备　　　90

    (二)长期股权投资处置时核算

    我国《企业会计准则第2号——长期股权投资》规定:处置长期股权投资,其账面价值与实际取得价款的差额,应当计入当期损益。采用权益法核算的长期股权投资,因被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动而计入所有者权益的,处置该项投资时应当将原计入所有者权益的部分按相应比例转入当期损益。

    出售长期股权投资时,应按实际收到的金额,借记“银行存款”等科目,原已计提减值准备的,借记“长期股权投资减值准备”科目,按其账面余额,贷记“长期股权投资”科目,按尚未领取的现金股利或利润,贷记“应收股利”科目,按其差额,贷记或借记“投资收益”科目。

    出售采用权益法核算的长期股权投资时,还应按处置长期股权投资的投资成本比例结转原记入“资本公积——其他资本公积”科目的金额,借记或贷记“资本公积——其他资本公积”科目,贷记或借记“投资收益”科目。

    【例6-20】　2010年5月20日甲公司经协商,将持有的P公司的全部股权转让给丁企业,收到股权转让款906万元。长期股权投资账户余额842万元,已计提减值准备67万元,该投资对应的“资本公积——其他资本公积”账户贷方余额5万元。

    借:银行存款　　　906

    　 长期股权投资减值准备　　　67

    　 资本公积——其他资本公积　　　5

    　 贷:长期股权投资——P公司　　　842

    　　　投资收益　　　136

    【例6-21】　A公司投资于C公司,有关投资情况如下:(1)2009年1月1日A公司支付现金860万元给乙公司,受让乙公司持有的C公司15%的股权(不具有重大影响),采用成本法核算,假设未发生直接相关费用和税金。(2)2009年3月20日C公司宣告分配现金股利180万元。A公司于4月10日收到。(3)2009年末C公司实现净利润300万元。2010年3月20日,C公司宣告分配现金股利为120万元。(4)2010年末C公司发生巨额亏损,A公司对C公司的投资可收回金额为780万元。(5)2011年1月18日,经协商A公司将持有的C公司的全部股权转让给丁企业,收到股权转让款1000万元。要求对A公司进行账务处理。

    (1)2009年1月1日投资时:

    借:长期股权投资——C公司　　　860

     　贷:银行存款　　　860

    (2)2009年3月20日:

    借:应收股利(180×15%)　　　27

    　 贷:投资收益　　　27

    借:银行存款　　　27

    　 贷:应收股利　　　27

    (3)2010年3月20日:

    借:应收股利(120×15%)　　　18

    　 贷:投资收益　　　18

    (4)2010年末需计提80万元减值准备:

    借:资产减值损失　　　80

    　 贷:长期股权投资减值准备　　　80

    (5)2011年1月18日:

    借:银行存款　　　1000

    　 长期股权投资减值准备　　　80

    　 贷:长期股权投资——C公司　　　860

    　　　投资收益　　　　220

    【例6-22】　A公司投资于F公司,有关投资情况如下:(1)2009年1月1日A公司支付现金1600万元给B公司,受让B公司持有的F公司20%的股权(具有重大影响),采用权益法核算。假设未发生直接相关费用和税金。受让股权时F公司的可辨认净资产公允价值为7000万元。(2)2009年12月31日F公司2007年实现的净利润为800万元;本年度因某经济事项使资本公积增加220万元。假设不考虑其对净利润的调整。(3)2010年3月20日F公司宣告分配现金股利350万元;A公司于4月10日收到。(4)2010年末F公司发生亏损2300万元,2010年年末A公司对F公司的投资可收回金额为1004万元。(5)2011年1月18日经协商A公司F将持有的F公司的全部股权转让给甲企业,收到股权转让款1100万元。要求进行A公司的账务处理。

    A公司的账务处理(1)2009年1月1日投资时,应享有被投资单位可辨认净资产的公允价值为7000×20%=1400(万元),因初始投资成本1600万元大于应享有被投资单位可辨认净资产的份额1400万元,所以会计分录为

    借:长期股权投资——F公司(投资成本)　　　1600

    　 贷:银行存款　　　1600

    (2)2009年12月31日:

    借:长期股权投资——F公司(损益调整)(800×20%)　　　160

     　贷:投资收益　　　160

    借:长期股权投资——F公司(其他权益变动)(220×20%)　　　44

    　 贷:资本公积——其他资本公积　　　44

    (3)2010年3月20日:

    借:应收股利(350×20%)　　　70

    　 贷:长期股权投资——F公司(损益调整)　　　70

    借:银行存款　　　70

     　贷:应收股利　　　70

    (4)2010年末:

    借:投资收益(2300×20%)　　　460

    　 贷:长期股权投资——F公司(损益调整)　　　460

    借:资产减值损失　　　270

    　 贷:长期股权投资减值准备　　　270

    (5)2011年1月18日:

    借:银行存款　　　1100

    　 长期股权投资减值准备　　　270

    　 资本公积——其他资本公积　　　44

    　 长期股权投资——F公司(损益调整)　　　370

    　 贷:长期股权投资——F公司(投资成本)　　　1600

    　　　　　　　　　——F公司(其他权益变动)　　　44

    　　　投资收益　　　140

    【例6-23】　A公司于2009年1月1日以1100万元(含支付的相关费用1万元)购入B公司股票400万股,每股面值1元,占B公司实际发行在外股数的30%,A公司采用权益法核算此项投资。2009年1月1日B公司可辨认净资产公允价值为3600万元。取得投资时B公司的固定资产公允价值为350万元,固定资产账面余额为210万元,固定资产的预计使用年限为7年,净残值为零,按照直线法计提折旧。2009年1月1日B公司的无形资产公允价值为60万元,账面余额为80万元,无形资产的预计使用年限为4年,净残值为零,按照直线法摊销。2009年B公司实现净利润180万元,提取盈余公积18万元。2010年B公司发生亏损4300万元,2010年B公司增加资本公积80万元。2011年B公司实现净利润750万元。假定不考虑所得税和其他事项。要求完成A公司上述有关投资业务的会计分录。

    (1)2009年1月1日投资时,因初始投资成本1100万元大于应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额1080万元(3600×30%),不调整长期股权投资初始投资成本,所以会计分录为:

    借:长期股权投资——F公司(投资成本)　　　1100

    　 贷:银行存款　　　1100

    (2)调整2009年实现净利润:

    2009年B公司按固定资产、无形资产公允价值计算净利润=180-(350-210)/7+(80-60)/4=165(万元)

    A公司应确认的投资收益=165×30%=49.5(万元)

    借:长期股权投资——F公司(损益调整)　　　49.5

    　 贷:投资收益　　　49.5

    (3)B公司提取盈余公积,A公司不需要进行会计处理。

    (4)B公司增加资本公积:

    借:长期股权投资——F公司(其他权益变动)(80×30%)　　　24

     　贷:资本公积——其他资本公积　　　24

    (5)调整2010年B公司亏损:

    2010年B公司按固定资产、无形资产公允价值计算净亏损=4300+(350-210)/7-(80-60)/4=4315万元,在调整前A公司对B公司的长期股权投资账面余额=1100+49.5+24=1173.5万元。当被投资单位发生亏损时,投资企业应投资账面价值零为限。因此,因调整的“损益调整”的数额为1173.5万元,而不是1294.5万元(4315×30%)。

    借:投资收益　　　1173.5

    　 贷:长期股权投资——F公司(损益调整)　　　1173.5

    备查账簿中应记录未减记的长期股权投资121万元(1294.5-1173.5)。

    (6)调整2011年B公司实现净利润750万元:

    2011年B公司按固定资产、无形资产公允价值计算净利润=750-(350-210)/7+(80-60)/4=735(万元)

    借:长期股权投资——F公司(损益调整)　　　99.5(735×30%-121)

     　贷:投资收益　　　99.5